勞務(wù)報(bào)酬所得、經(jīng)營所得區(qū)別點(diǎn)探析

《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》（以下簡(jiǎn)稱新個(gè)稅法）（2018版）對(duì)列舉的9個(gè)稅目征收個(gè)人所得稅，于2019年1月1日起開始施行的《中華人民共和國個(gè)人所得稅法實(shí)施條例》（以下簡(jiǎn)稱實(shí)施條例）（國令第707號(hào)）對(duì)其進(jìn)行了詳細(xì)的說明，但在實(shí)務(wù)操作中仍存在著大量的爭(zhēng)議，本文就其中之一“勞務(wù)報(bào)酬所得”和“經(jīng)營所得”的區(qū)別進(jìn)行分析。

一、基本范圍

實(shí)施條例第六條對(duì)個(gè)人所得稅法規(guī)定的各項(xiàng)所得進(jìn)行了范圍的厘定：

1）勞務(wù)報(bào)酬所得，是指?jìng)�(gè)人從事勞務(wù)取得的所得，包括從事設(shè)計(jì)、裝潢、安裝、制圖、化驗(yàn)、測(cè)試、醫(yī)療、法律、會(huì)計(jì)、咨詢、講學(xué)、翻譯、審稿、書畫、雕刻、影視、錄音、錄像、演出、表演、廣告、展覽、技術(shù)服務(wù)、介紹服務(wù)、經(jīng)紀(jì)服務(wù)、代辦服務(wù)以及其他勞務(wù)取得的所得。

2）經(jīng)營所得，是指：

A.個(gè)體工商戶從事生產(chǎn)、經(jīng)營活動(dòng)取得的所得，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)投資人、合伙企業(yè)的個(gè)人合伙人來源于境內(nèi)注冊(cè)的個(gè)人獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)生產(chǎn)、經(jīng)營的所得；

B.個(gè)人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得；

C.個(gè)人對(duì)企業(yè)、事業(yè)單位承包經(jīng)營、承租經(jīng)營以及轉(zhuǎn)包、轉(zhuǎn)租取得的所得；

D.個(gè)人從事其他生產(chǎn)、經(jīng)營活動(dòng)取得的所得。

二、稅目、應(yīng)納稅所得額、適用稅率

1、稅目

根據(jù)新個(gè)稅法第二條的規(guī)定，勞務(wù)報(bào)酬和生產(chǎn)經(jīng)營作為兩個(gè)獨(dú)立的稅目。勞務(wù)報(bào)酬屬于綜合所得的四項(xiàng)之一，居民個(gè)人按照納稅年度合并計(jì)算個(gè)人所得稅，非居民個(gè)人按月或次分項(xiàng)計(jì)算個(gè)稅。

2、應(yīng)納稅所得額

根據(jù)新個(gè)稅法第六條的規(guī)定：居民個(gè)人的綜合所得，以每一納稅年度的收入額減除費(fèi)用六萬元以及專項(xiàng)扣除、專項(xiàng)附加扣除和依法確定的其他扣除后的余額，為應(yīng)納稅所得額。非居民個(gè)人的工資、薪金所得，以每月收入額減除費(fèi)用五千元后的余額為應(yīng)納稅所得額；勞務(wù)報(bào)酬所得、稿酬所得、特許權(quán)使用費(fèi)所得，以每次收入額為應(yīng)納稅所得額。經(jīng)營所得，以每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

同時(shí)，實(shí)施條例進(jìn)一步明確，勞務(wù)報(bào)酬所得，屬于一次性收入的，以取得該項(xiàng)收入為一次；屬于同一項(xiàng)目連續(xù)性收入的，以一個(gè)月內(nèi)取得的收入為一次。

3、適用稅率

根據(jù)新個(gè)稅法第三條的規(guī)定，綜合所得適用百分之三至百分之四十五的超額累進(jìn)稅率，經(jīng)營所得適用百分之五至百分之三十五的超額累進(jìn)稅率。

三、扣繳方式

新個(gè)稅法規(guī)定：居民個(gè)人取得綜合所得，按年計(jì)算個(gè)人所得稅；有扣繳義務(wù)人的，由扣繳義務(wù)人按月或者按次預(yù)扣預(yù)繳稅款；需要辦理匯算清繳的，應(yīng)當(dāng)在取得所得的次年三月一日至六月三十日內(nèi)辦理匯算清繳。預(yù)扣預(yù)繳辦法由國務(wù)院稅務(wù)主管部門制定。非居民個(gè)人取得工資、薪金所得，勞務(wù)報(bào)酬所得，稿酬所得和特許權(quán)使用費(fèi)所得，有扣繳義務(wù)人的，由扣繳義務(wù)人按月或者按次代扣代繳稅款，不辦理匯算清繳。同時(shí)規(guī)定，取得應(yīng)稅所得沒有扣繳義務(wù)人或者取得應(yīng)稅所得，扣繳義務(wù)人未扣繳稅款的，納稅人應(yīng)當(dāng)依法辦理納稅申報(bào)。

納稅人取得經(jīng)營所得，按年計(jì)算個(gè)人所得稅，由納稅人在月度或者季度終了后十五日內(nèi)向稅務(wù)機(jī)關(guān)報(bào)送納稅申報(bào)表，并預(yù)繳稅款；在取得所得的次年三月三十一日前辦理匯算清繳。

從上述的規(guī)定可以得出，勞務(wù)報(bào)酬采取扣繳義務(wù)人對(duì)居民個(gè)人預(yù)扣預(yù)繳或?qū)Ψ蔷用癫扇】劾U的方式，居民個(gè)人在年度終了后的6個(gè)月內(nèi)辦理匯算清繳。只有在特殊情形下辦理納稅申報(bào)。而經(jīng)營所得實(shí)行的是自行申報(bào)的方式，期限內(nèi)預(yù)繳稅款，次年3月31日前辦理匯算清繳。

四、風(fēng)險(xiǎn)收益

1、勞務(wù)報(bào)酬屬于未完全列舉的形式。

因?yàn)閯趧?wù)報(bào)酬所得除了26項(xiàng)正列舉所得外還有其他勞務(wù)所得這樣的表述。同時(shí)應(yīng)看到，在26項(xiàng)正列舉中的醫(yī)療、咨詢和經(jīng)營所得中的“個(gè)人依法從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢以及其他有償服務(wù)活動(dòng)取得的所得”的醫(yī)療、咨詢相互重疊。

2、是否辦理營業(yè)執(zhí)照不可以作為二者的分水嶺

當(dāng)然，辦理了個(gè)體工商戶、個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)的所得屬于經(jīng)營所得的范疇，在此不考慮合伙企業(yè)的特殊的股息紅利等具有爭(zhēng)議的點(diǎn)。但是未辦理營業(yè)執(zhí)照不必然等同于提供的服務(wù)應(yīng)歸屬于勞務(wù)報(bào)酬所得。

1）《個(gè)體工商戶個(gè)人所得稅計(jì)稅辦法》（國家稅務(wù)總局令第35號(hào)）對(duì)個(gè)體戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得以每一納稅年度的收入總額，減除成本、費(fèi)用、稅金、損失、其他支出以及允許彌補(bǔ)的以前年度虧損后的余額，為應(yīng)納稅所得額。

同時(shí)第三條對(duì)文件規(guī)定的個(gè)體工商戶進(jìn)行了范圍的界定：

A.依法取得個(gè)體工商戶營業(yè)執(zhí)照，從事生產(chǎn)經(jīng)營的個(gè)體工商戶；

B.經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢等有償服務(wù)活動(dòng)的個(gè)人；

C.其他從事個(gè)體生產(chǎn)、經(jīng)營的個(gè)人。

上述的規(guī)定中雖然包括了持照個(gè)體工商戶，但還包括兩類個(gè)人，可見，辦理營業(yè)執(zhí)照并不是作為采取對(duì)應(yīng)個(gè)稅計(jì)稅辦法的唯一標(biāo)準(zhǔn)，而范圍界定中和實(shí)施條例中的經(jīng)營所得是高度重合。

2）《關(guān)于個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)投資者征收個(gè)人所得稅的規(guī)定》（財(cái)稅〔2000〕91號(hào)）第四條規(guī)定，個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)(以下簡(jiǎn)稱企業(yè))每一納稅年度的收入總額減除成本、費(fèi)用以及損失后的余額，作為投資者個(gè)人的生產(chǎn)經(jīng)營所得，比照個(gè)人所得稅法的“個(gè)體工商戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得”應(yīng)稅項(xiàng)目，適用5％—35％的五級(jí)超額累進(jìn)稅率，計(jì)算征收個(gè)人所得稅。

3）《國家稅務(wù)總局關(guān)于個(gè)人對(duì)企事業(yè)單位實(shí)行承包經(jīng)營、承租經(jīng)營取得所得征稅問題的通知》（國稅發(fā)〔1994〕179號(hào)）指出：

A.承包、承租人對(duì)企業(yè)經(jīng)營成果不擁有所有權(quán)，僅是按合同（協(xié)議）規(guī)定取得一定所得的，其所得按工資、薪金所得項(xiàng)目征稅，適用5%-45%的9級(jí)超額累進(jìn)稅率。

B.承包、承租人按合同（協(xié)議）的規(guī)定只向發(fā)包、出租方交納一定費(fèi)用后，企業(yè)經(jīng)營成果歸其所有的，承包、承租人取得的所得，按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得項(xiàng)目，適用5%-35%的5級(jí)超額累進(jìn)稅率征稅。

這里的主要區(qū)別，筆者認(rèn)為是，前者主要是以工效掛鉤形式取得的承包承租所得，經(jīng)營的最后成果并不屬于其所有；后者是上繳承包承租費(fèi)之后，經(jīng)營所得歸其所有。

4）《建筑安裝業(yè)個(gè)人所得稅征收管理暫行辦法》（國稅發(fā)〔1996〕127號(hào)）指出：承包建筑安裝業(yè)各項(xiàng)工程作業(yè)的承包人取得的所得，應(yīng)區(qū)別不同情況計(jì)征個(gè)人所得稅：經(jīng)營成果歸承包人個(gè)人所有的所得，或按照承包合同（協(xié)議）規(guī)定，將一部分經(jīng)營成果留歸承包人個(gè)人的所得，按對(duì)企事業(yè)單位的承包經(jīng)營、承租經(jīng)營所得項(xiàng)目征稅；以其他分配方式取得的所得，按工資、薪金所得項(xiàng)目征稅。從事建筑安裝業(yè)的個(gè)體工商戶和未領(lǐng)取營業(yè)執(zhí)照承攬建筑安裝業(yè)工程作業(yè)的建筑安裝隊(duì)和個(gè)人，以及建筑安裝企業(yè)實(shí)行個(gè)人承包后工商登記改變?yōu)閭�(gè)體經(jīng)濟(jì)性質(zhì)的，其從事建筑安裝業(yè)取得的收入應(yīng)依照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。從事建筑安裝業(yè)工程作業(yè)的其他人員取得的所得，分別按照工資、薪金所得項(xiàng)目和勞務(wù)報(bào)酬所得項(xiàng)目計(jì)征個(gè)人所得稅。

5）《上海市稅務(wù)局關(guān)于對(duì)臨時(shí)經(jīng)營納稅人的生產(chǎn)、經(jīng)營所得征收所得稅的若干政策規(guī)定》（滬稅政四[1993]25號(hào)）對(duì)未取得營業(yè)執(zhí)照而從事生產(chǎn)、經(jīng)營的臨時(shí)經(jīng)營納稅人（以下簡(jiǎn)稱無照納稅人）采用按銷售額（營業(yè)額）定率征收個(gè)人所得稅的方式�？梢姡瑹o照的個(gè)人根據(jù)情形可以按實(shí)界定為經(jīng)營行為，即無照個(gè)人也存在經(jīng)營所得。

通過上述的分析，筆者認(rèn)為，勞務(wù)報(bào)酬所得是個(gè)人在既無照又不經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，獨(dú)立提供某項(xiàng)勞務(wù)取得的所得，主要體現(xiàn)為個(gè)人按勞取酬的行為；經(jīng)營所得是對(duì)某項(xiàng)業(yè)務(wù)可以享受經(jīng)營成果，即對(duì)經(jīng)營成果擁有所有權(quán)，主要為持續(xù)性的承擔(dān)經(jīng)營結(jié)果的行為。通俗來講，就是需要享有經(jīng)營收益或承擔(dān)經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)然在形式上也會(huì)有一定的差異，畢竟生產(chǎn)經(jīng)營需要的人力可能不止一個(gè)，辦公場(chǎng)所的匹配也是必要的，而且經(jīng)營具有持續(xù)性，但這只是表現(xiàn)形式，不應(yīng)作為判斷是否是經(jīng)營所得和勞務(wù)報(bào)酬的最根本出發(fā)點(diǎn)。

結(jié)束語

筆者認(rèn)為:

1）個(gè)人辦理營業(yè)執(zhí)照而產(chǎn)生的收入屬于經(jīng)營所得；

2）對(duì)于未辦理營業(yè)執(zhí)照的，但經(jīng)政府有關(guān)部門批準(zhǔn)，從事辦學(xué)、醫(yī)療、咨詢等有償服務(wù)活動(dòng)的個(gè)人取得的所得屬于經(jīng)營所得；

3）對(duì)于無照又未經(jīng)批準(zhǔn)的，是否有固定場(chǎng)所（包括網(wǎng)絡(luò)場(chǎng)所）也可以作為判斷依據(jù)之一，有固定場(chǎng)所的可以按照經(jīng)營所得處理，沒有固定場(chǎng)所的，則按勞務(wù)所得處理；

4）對(duì)一個(gè)項(xiàng)目可以按照是否對(duì)經(jīng)營成果擁有所有權(quán)來判定，實(shí)務(wù)中經(jīng)營行為通常會(huì)表現(xiàn)為借助一定的人力、物力（如辦公場(chǎng)所等），且持續(xù)性的一種活動(dòng)；

5）勞務(wù)一般應(yīng)表現(xiàn)為一個(gè)人的行為，對(duì)于雇用人員的行為，應(yīng)視為經(jīng)營行為；

6）對(duì)屬于列舉范圍內(nèi)的勞務(wù)活動(dòng)，取得一次性所得的，屬于勞務(wù)報(bào)酬所得；

7）支付所得的單位對(duì)勞務(wù)報(bào)酬所得有扣繳(含預(yù)扣預(yù)繳)義務(wù)，而經(jīng)營所得則是自行申報(bào)義務(wù)，支付方不具有扣繳義務(wù)；

8）二者歸屬不同的稅目，應(yīng)納稅所得額的計(jì)算和適用的稅率不同。

以上來自網(wǎng)絡(luò)，僅供學(xué)習(xí)使用!

華企會(huì)計(jì)服務(wù)有限公司

聯(lián)系人：張會(huì)計(jì)

固話：0513-55880199

手機(jī)：166-0513-0199（微信同號(hào)）

網(wǎng)址：www.hqkjfw.com

地址：南通市崇川區(qū)通甲路6號(hào)中江國際廣場(chǎng)4幢A座807室

關(guān)鍵詞：南通公司注冊(cè)_南通代辦公司_南通代理記賬_南通注銷公司